ICMS. DIREITO AO CREDITAMENTO. O ROLO DE ASSAR PÃO, CONSIDERADO INSUMO, E AS EMBALAGENS USADAS PARA ACONDICIONAR OS PRODUTOS DO SUPERMERCADO, IMPRESCINDÍVEIS NA SUA COMERCIALIZAÇÃO, DÃO DIREITO AO CREDITAMENTO DO ICMS. POR SUA VEZ, AS SACOLAS PLÁSTICAS DISPOSTAS NA FRENTE DE CAIXA NÃO DÃO DIREITO AO CRÉDITO, POIS SÃO OFERECIDAS COMO MERA COMODIDADE AO CONSUMIDOR. EM TODOS OS CASOS, DEVE-SE OBSERVAR AS RESTRIÇÕES DE CRÉDITO DISPOSTAS NO REGULAMENTO, EM RELAÇÃO ÀS SAÍDAS ISENTAS OU NÃO TRIBUTADAS.

A consulente é empresa regularmente inscrita no CCICMS/SC, no ramo de comércio varejista de mercadorias em geral, com predominância de produtos alimentícios.

Informa, na petição, que dispõe de padaria própria e que, na produção da panificadora, utiliza-se de materiais indispensáveis no assamento e que se exaurem no processo industrial  de cocção,  evitando que os pães fiquem presos à forma.  Além disso, o setor conta com as embalagens para os bolos e pães, essenciais no transporte desses produtos.

Ainda relata que o supermercado possui um açougue que utiliza sacos transparentes para embalar a proteína animal e entregar ao cliente no balcão. Há ainda as bandejas de isopor, utilizadas para embalar cortes de carne e expô-las no display. No setor de hortifruti, ficam disponíveis ao comprador sacos plásticos para acondicionar as mercadorias que ele escolhe, idênticos aos utilizados no balcão do açougue. No quiosque de sushi e no quiosque de pizzas, o estabelecimento oferece embalagens de cristal e de papelão para acondicionamento do alimento.

Diante disso, indaga quais materiais usados na produção e embalagem de seus produtos dão direito ao crédito do ICMS quando da sua entrada no estoque. E, em caso de a resposta ser positiva, questiona qual seria a forma de creditamento.

É o relatório. Passo à análise.

Constituição Federal, art. 155, § 2º, I;

Lei Complementar 87/96 (Lei Kandir), art. 20;

RICMS-SC, aprovado pelo Decreto 2.870, de 27 de agosto de 2001, art. 36, I e II;

Lei Estadual 10.297/1996, art. 21.

Sob o pálio do princípio da não-cumulatividade, a legislação do ICMS incorporou os desígnios do constituinte originário ao dispor, no art. 19 da LC 87/96 (Lei Kandir), que o imposto será não-cumulativo, “compensando-se o que for devido em cada operação relativa à circulação de mercadorias ou prestação de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação com o montante cobrado nas anteriores pelo mesmo ou por outro Estado". Seguindo esse preceito, o legislador catarinense positivou o regime no art. 21 da Lei 10.297/1996.

Daí decorre que o contribuinte, no processo de industrialização, tem o direito constitucional de se creditar de insumos e matérias-primas adquiridos para realizar operações que modifiquem a natureza, o funcionamento, o acabamento, a apresentação ou a finalidade do produto, ou o aperfeiçoe para consumo, tais como a transformação, o beneficiamento, a montagem, acondicionamento ou reacondicionamento e renovação ou recondicionamento (RIPI/2010, art. 4º, IV).

Nesse contexto, no âmbito das interpretações jurídicas na esfera administrativa (Consultas COPAT 061/2009, 146/2011, 042/2019, 044/2019) depreende-se que:

•      Os materiais empregados pela indústria para acondicionar seus produtos em embalagem de apresentação dão direito ao crédito nas suas entradas;

•      Os materiais utilizados na etapa de produção que são consumidos integralmente no processo ou se integram ao produto dão direito ao crédito;

•      O mero desgaste de materiais intermediários não gera direito ao crédito.

Com efeito, nota-se que o rolo de assar pão se consubstancia como insumo, pois é consumido integralmente no processo de produção - o restante dos materiais descritos na petição será analisado a seguir.

Em relação às sacolas plásticas, o Agravo Regimental em Recurso Especial Nº 1.393.151/MG do STJ considerou-as como bens de uso e consumo:

Nos contornos delineados pela Corte de origem, somente é possível classificar as alegadas "sacolas plásticas" como bens destinados ao uso e consumo do estabelecimento, pois não têm essencialidade na atividade empresarial da contribuinte, sendo inclusive, prescindíveis, pois configuram mero regalo posto à disposição dos consumidores.

Ora, as sacolas plásticas não servem de acondicionamento aos produtos, tão somente facilitam o transporte das mercadorias, sendo oferecidas como um mero conforto ao consumidor. Porém, no caso de revenda, exsurge o direito ao creditamento. Vide Resolução Normativa 025/1998:

Normalmente, nos supermercados, esses sacos servem apenas para facilitar o transporte da mercadoria. Poderiam ser embrulhados em papel, até em jornal, conforme o tipo de venda e o nível do mercado ou supermercado. Embora o papel de embrulho - ou até de jornal seja adquirido pelo estabelecimento comercial, não integra o preço da mercadoria, e tanto isso é certo que se o comprador leva a sua sacola para transportar a mercadoria adquirida, o preço - que aliás já costuma vir indicado na própria mercadoria - não se altera. E quando a mercadoria é paga à base do peso, a pesagem é feita antes de a mercadoria ser colocada na sacola e, portanto, com exclusão do preço desta. Isso mostra que nem mesmo à base do peso as sacolas são pagas.

Todavia, não se aplica esse raciocínio às demais embalagens. A título de exemplo, sem as embalagens plásticas restaria ao cliente do supermercado a esdrúxula (e provavelmente contra as normas sanitárias) tarefa de carregar a carne ou os pães na mão. Percebe-se, então, que são imprescindíveis à atividade de supermercado.

Dessa forma, os filmes de PVC usados para embalar carne, as bandejas de isopor que acondicionam proteína animal,  as embalagens de cristal, de plástico e de papelão da seção de pães, de sushi e de pizzas e as bobinas de sacos plásticos do setor de frutas e verduras dão direito ao crédito de ICMS, configurando insumos que se agregam aos produtos.

É esse o entendimento ratificado pelo Tribunal de Justiça de Santa Catarina, ao acolher parecer do Ministério Público em sede de Apelação Cível/Recurso Adesivo no Mandado de Segurança n. 0302910-68.2016.8.24.0018 (Rel. Des. Denise de Souza Luiz Francoski, Quinta Câmara de Direito Público, julgado em 14/02/2019):

A utilização de materiais como bandejas para alimentos e filmes plásticos para embalar produtos in natura é indispensável à comercialização de bens perecíveis, e compõe o custo final repassado ao consumidor. As embalagens (filme plástico e bandejas para alimentos) adquiridas pela impetrante, portanto, ao se agregarem às mercadorias nas operações de saída, dão direito ao creditamento de ICMS, em observância ao princípio da não-cumulatividade.

Quanto à forma de creditamento, registro que seu regramento se encontra no Capítulo V da Parte Geral do Regulamento do ICMS de Santa Catarina. Importante ressaltar que, salvo exceções dispostas no ordenamento jurídico tributário, a saída de mercadoria isenta ou não tributada do estabelecimento gera estorno no respectivo crédito, consoante art. 36, I e II, do RICMS/SC. 

Diante do exposto, proponho que se responda à consulente que:

(a)   O rolo de assar pão é um insumo e, por isso, gera direito ao crédito;

(b)   Embalagens que se agregam como insumos ao produto, sendo indispensáveis na sua comercialização, dão direito ao creditamento do ICMS;

(c)   Deve-se observar as restrições de crédito nas operações isentas ou não tributadas.

É o parecer que submeto à elevada apreciação da Comissão Permanente de Assuntos Tributários.