ICMS. ISENÇÃO. AS EXONERAÇÕES TRIBUTÁRIAS, COMO NORMAS DE DIREITO EXCEPCIONAL, INTERPRETAM-SE LITERALMENTE, NOS SEUS ESTRITOS TERMOS, NÃO PODENDO SER AMPLIADAS PARA ABRANGER HIPÓTESE QUE NÃO ESTEJA EXPRESSAMENTE PREVISTA NA LEGISLAÇÃO. CRÉDITO. TRANSPORTE DE CARGA PRÓPRIA. SERVIÇO DE TRANSPORTE NÃO CARACTERIZADO. AQUISIÇÃO DE COMBUSTÍVEL E PNEUS PARA ABASTECIMENTO E MANUTENÇÃO DA FROTA PRÓPRIA. USO E CONSUMO. VEDAÇÃO AO APROVEITAMENTO DO CRÉDITO ENQUANTO NÃO IMPLEMENTADO PLENAMENTE O REGIME DE CRÉDITOS FINANCEIROS. PEÇAS DE REPOSIÇÃO, QUANDO DESTINADAS AO ATIVO IMOBILIZADO, POSSIBILITARÃO A APROPRIAÇÃO DE CRÉDITOS, NA FORMA DO ART. 39 DO RICMS/SC-01.

               Trata-se de consulta formulada pela empresa NATURATY COMÉRCIO E DISTRIBUIÇÃO DE SUCOS LTDA, que tem por atividade principal o “comércio atacadista especializado em outros produtos não especificados anteriormente”.

                Na referida petição, a consulente alega que, por ser indústria de suco de laranjas, efetua a compra de laranjas a título de insumos, cuja alíquota seria zero. Diante disso, questiona, primeiramente, sobre a possibilidade de utilizar benefício fiscal presumido ou outorgado pelo Estado, a fim de reduzir os encargos tributários.

                  Além disso, afirma que utiliza outros insumos em sua cadeia produtiva que estariam sujeitos à incidência de ICMS, dentre os quais: pneus, óleo diesel, energia elétrica, peças para manutenção das máquinas, aquisição de maquinários, compra de caminhões para transporte do produto finalizado e também aquisição de combustível para a frota, utilizada na entrega do produto acabado ao cliente. Diante dos produtos elencados, a consulente questiona esta Comissão sobre a possibilidade de apropriar, de forma ampla, os créditos oriundos da aquisição de tais insumos, considerando o princípio constitucional da não cumulatividade.

                 É o Relatório. Passo à análise.

CTN, Artigo 111;

LC nº 87/96, Artigos 20 e 33;

RICMS/SC-01, Artigos 39 e 82, II, “b”; e

RICMS/SC-01, Anexo 2, Artigos 15, I, e 29, VI.

                  No que se refere à possibilidade de utilização de benefício fiscal, destaca-se, inicialmente, que o Código Tributário Nacional (CTN) estabelece, em seu art. 111, que a outorga de isenções e outras situações de exclusão do crédito tributário devem ser interpretadas literalmente. Vejamos:

“Art. 111. Interpreta-se literalmente a legislação tributária que disponha sobre:

I - suspensão ou exclusão do crédito tributário;

II - outorga de isenção;

III - dispensa do cumprimento de obrigações tributárias acessórias.”

                  Dessa forma, normas que instituem benefícios fiscais não podem ser interpretadas de forma a ampliar seu escopo, abarcando mercadorias ou situações não previstas em lei pelo legislador. Nesse contexto, resta a verificação dos dispositivos elencados pela consulente para fundamentar seu questionamento:

“Art. 15. Fica concedido crédito presumido:

I - até 31 de dezembro de 2004, às indústrias vinícolas e as produtoras de derivados de uva e vinho, nos seguintes valores (Convênios ICMS 50/97, 10/01, 51/01, 69/03, 58/04 e 95/04):

a) uva americana e híbrida, R$ 15,96 (quinze reais, noventa e seis centavos) por tonelada de uva industrializada; 

b) uva vinífera, R$ 26,60 (vinte e seis reais e sessenta centavos) por tonelada de uva industrializada; 

(...) 

Art. 29. Enquanto vigorar o Convênio ICMS 100/97, ficam isentas as saídas internas dos seguintes produtos: 

(...) 

VI – alho em pó, sorgo, milheto, sal mineralizado, farinhas de peixe, de ostra, de carne, de osso, de pena, de sangue e de víscera, calcário calcítico, caroço de algodão, farelos e tortas de algodão, de babaçu, de cacau, de amendoim, de linhaça, de mamona, de milho e de trigo, farelos de arroz, de girassol, de glúten de milho, de gérmen de milho desengordurado, de quirera de milho, de casca e de semente de uva e de polpa cítrica, glúten de milho, silagens de forrageiras e de produtos vegetais, feno, óleos de aves, resíduos de óleo e gordura de origem animal ou vegetal, descartados por empresas do ramo alimentício, e outros resíduos industriais, destinados à alimentação animal ou ao emprego na fabricação de ração animal;”

                   Em análise dos dispositivos supracitados, não se verifica a menção à mercadoria produzida e comercializada pela consulente. Nesse contexto, por força do art. 111 do CTN, não se pode cogitar a aplicação às saídas de suco de laranja de benefícios fiscais destinados à comercialização de uva ou de ração animal.

                   No que se refere ao segundo questionamento formulado pela consulente, a análise deverá ser individualizada para cada item citado em razão dos diversos tratamentos tributários aplicados.

                   Inicialmente, cumpre esclarecer que esta Comissão possui entendimento pacífico de que o transporte de carga própria não caracteriza prestação de serviço transporte, tendo em vista que o contribuinte reuniria, na mesma pessoa, as figuras de tomador e prestador do serviço. Dessa forma, não haveria, em tal circunstância, fato gerador de ICMS.

                   Por conseguinte, os insumos utilizados no transporte de tal carga, como combustíveis, lubrificantes e pneus, são classificados como material de uso e consumo, de forma que a apropriação de seus créditos observa o disposto no art. 20 da Lei Complementar nº 87, de 13 de setembro de 1996, observada a limitação temporal prevista no art. 33 do mesmo diploma legal. Dessa forma, até que haja o decurso de tal prazo, a apropriação requerida resta inaplicável.

                   Ressalte-se que tal entendimento já foi parcialmente abordado na Resolução Normativa nº 49/2005, cuja ementa estabelece:

“ICMS. É VEDADO O CRÉDITO DO IMPOSTO RELATIVO AO COMBUSTÍVEL UTILIZADO NO TRANSPORTE DE MERCADORIA PRODUZIDA PELO ESTABELECIMENTO E POR ESTE ENTREGUE AO COMPRADOR EM VEÍCULO PRÓPRIO. SOMENTE PODERÁ SER APROVEITADO TAL CRÉDITO QUANDO ESTIVER PLENAMENTE EM VIGOR O REGIME DE CRÉDITOS FINANCEIROS, CONFORME DISPOSTO NO ART. 33, I, DA LC Nº 87/96”

                  Além disso, a referida norma dispõe sobre o tema ora tratado da seguinte forma:

“...Cuida-se na presente consulta de créditos fiscais relativos aos insumos utilizados no transporte de carga própria. Não se trata de prestação de serviço de transporte, pois, para isto seria necessária a figura do tomador do serviço (ninguém presta serviço a si mesmo)

 (...)

 No tocante aos insumos utilizados no transporte das mercadorias produzidas pela consulente, devem ser considerados como consumo do estabelecimento. Isto porque o imposto não incide sobre o transporte, mas sobre a prestação de serviço de transporte, o que pressupõe a existência de um prestador e de um tomador do serviço – o transporte prestado para si mesmo não é tributável. Ora, se não há incidência do imposto, não há que se falar em crédito. Assim os créditos correspondentes aos materiais empregados no transporte não podem ser aproveitados porque (a) não se integram ao produto final e (b) o transporte realizado não é tributável. Se o transporte, no caso, fosse prestado por terceiro, com incidência do imposto, o combustível utilizado na prestação daria direito a crédito para compensar o imposto devido pelo prestador do serviço. Nesta hipótese, o imposto relativo à prestação de serviço de transporte poderia ser aproveitado como crédito pelo tomador...”

                  Por outro lado, no que tange às peças de reposição, cabe mencionar entendimento já exposto em Consulta nº 11/22. Vejamos:

 “Contudo, em relação às partes e peças de reposição vale destacar o que dispõe a NBC TG 27[1] a respeito do reconhecimento do ativo imobilizado, nos itens 7 a 9.

Reconhecimento

7. O custo de um item de ativo imobilizado deve ser reconhecido como ativo se, e apenas se:

(a) for provável que futuros benefícios econômicos associados ao item fluirão para a entidade; e

(b) o custo do item puder ser mensurado confiavelmente.

8. Sobressalentes, peças de reposição, ferramentas e equipamentos de uso interno são classificados como ativo imobilizado quando a entidade espera usá-los por mais de um período. Da mesma forma, se puderem ser utilizados somente em conexão com itens do ativo imobilizado, também são contabilizados como ativo imobilizado.

9. Esta Norma não prescreve a unidade de medida para o reconhecimento, ou seja, aquilo que constitui um item do ativo imobilizado. Assim, é necessário exercer julgamento ao aplicar os critérios de reconhecimento às circunstâncias específicas da entidade. Pode ser apropriado agregar itens individualmente insignificantes, tais como moldes, ferramentas e bases, e aplicar os critérios ao valor do conjunto. 

Em conformidade com a referida norma contábil as autopeças devem, via de regra, serem reconhecidas como ativo imobilizado já que somente são utilizadas em conexão com os veículos automotores. 

Sendo assim, as operações internas com autopeças destinadas a transportadora contribuinte do imposto, ainda que consideradas insumos à atividade transporte, devem ser reconhecidas como ativo imobilizado pelas empresas transportadoras.”

                  Dessa forma, as peças de reposição, caso atendam aos requisitos para classificação como ativo imobilizado, possibilitarão a apropriação de créditos de ICMS, na forma do art. 39 do RICMS/SC-01.

                   No que se refere a veículos e maquinários, destaca-se que os dispositivos que tratam da matéria dispõem de forma clara sobre a possibilidade de apropriação dos crédito, na forma do art. 39 do RICMS/SC-01, Diante disso, tal questionamento não será recebido a título de consulta, por força da alínea “c” do inciso III do art. 152-C do RNGDT/SC-84, aprovado pelo Decreto nº 22.586, de 27 de junho de 1984.

                   No que se refere à apropriação de créditos decorrentes da entrada de energia elétrica, cabe destacar que a matéria também está tratada de forma clara na legislação tributária estadual. Por conseguinte, tal questionamento, a exemplo do anterior, não será recebido a título de consulta. Nesse contexto, cumpre citar a previsão do inciso II do art. 82 do RICMS/SC-01, que estabelece a possibilidade da referida apropriação, quando consumida a energia elétrica no processo de industrialização. Vejamos:

“Art. 82. Somente dará direito ao crédito:

 (...)

II - a entrada de energia elétrica no estabelecimento (Lei Complementar n° 102/00): 

a) quando for objeto de operação de saída de energia elétrica;

b) quando consumida no processo de industrialização;

c) quando seu consumo resultar em operação de saída ou prestação para o exterior, na proporção destas sobre o total das saídas e prestações; 

d) a partir da data prevista na alínea “d” do inciso II do art. 33 da Lei Complementar Federal nº 87, de 13 de setembro de 1996, nas demais hipóteses;”

                  Nesse contexto, destaca-se entendimento pacífico desta Comissão de que, para fins de definição do termo “industrialização”, deve ser utilizado o conceito previsto no art. 4º do Regulamento do IPI, qual seja:

“Art. 4º Caracteriza industrialização qualquer operação que modifique a natureza, o funcionamento, o acabamento, a apresentação ou a finalidade do produto, ou o aperfeiçoe para consumo, tal como:

I - a que, exercida sobre matérias-primas ou produtos intermediários, importe na obtenção de espécie nova (transformação); 

II - a que importe em modificar, aperfeiçoar ou, de qualquer forma, alterar o funcionamento, a utilização, o acabamento ou a aparência do produto (beneficiamento); 

III - a que consista na reunião de produtos, peças ou partes e de que resulte um novo produto ou unidade autônoma, ainda que sob a mesma classificação fiscal (montagem); 

IV - a que importe em alterar a apresentação do produto, pela colocação da embalagem, ainda que em substituição da original, salvo quando a embalagem colocada se destine apenas ao transporte da mercadoria (acondicionamento ou reacondicionamento); ou 

V - a que, exercida sobre produto usado ou parte remanescente de produto deteriorado ou inutilizado, renove ou restaure o produto para utilização (renovação ou recondicionamento).

Parágrafo único.  São irrelevantes, para caracterizar a operação como industrialização, o processo utilizado para obtenção do produto e a localização e condições das instalações ou equipamentos empregados.”

          Diante do exposto, responda-se à consulente que:

          ·  As exonerações tributárias, como normas de direito excepcional, interpretam-se literalmente, nos seus estritos termos, não podendo ser ampliadas para abranger hipótese que não esteja expressamente prevista na legislação;

          ·  Não há prestação de serviço de transporte no transporte de carga própria, por meio de veículo próprio ou afretado;

          ·  Combustível e pneus adquiridos para abastecimento e manutenção de frota própria do estabelecimento representa uma entrada para uso e consumo. Vedado, portanto, o aproveitamento do crédito de ICMS sobre esta entrada enquanto não transcorrer o lapso temporal previsto no art. 33 da LC 87/96; e

            · Peças de reposição, caso atendam aos requisitos para classificação como ativo imobilizado, gerarão direito a crédito de ICMS, a ser apropriado na forma do art. 39 do RICMS/SC-01.

          É o parecer que submeto à apreciação desta Comissão Permanente de Assuntos Tributários.