ICMS. IMPOSSIBILIDADE DE APROVEITAMENTO DE CRÉDITO DE ICMS SOBRE COMBUSTÍVEL UTILIZADO PARA ABASTECER MÁQUINAS EM OPERAÇÃO DE EXTRAÇÃO DE AREIA, ENQUANTO NÃO IMPLEMENTADO PLENAMENTE O REGIME DOS CRÉDITOS FINANCEIROS. POSTERGAÇÃO DOS EFEITOS DO ARTIGO 20 DA LEI COMPLEMENTAR 87/96, PARA 1º DE JANEIRO DE 2020.

A consulente é regularmente inscrita neste estado e tem como atividade principal a extração de areia, cascalho ou pedregulho e beneficiamento associado, CNAE 810006.

Questiona sobre a possibilidade de aproveitamento de crédito de ICMS relativo ao combustível consumido no processo de extração de areia. Alega que se trata de insumo indispensável no processo e que a saída posterior da areia é tributada pelo ICMS. Argumenta que a resposta à Consulta 80/96, se posicionou de forma favorável ao aproveitamento do crédito. Também destaca entendimento de Minas Gerais e São Paulo nesse sentido, externadas nesse mesmo período.

O processo foi analisado no âmbito da Gerência Regional conforme determinado pelas Normas Gerais de Direito Tributário de Santa Catarina, aprovadas pelo Dec. nº 22.586/1984. A autoridade fiscal verificou as condições de admissibilidade.

Lei Complementar 87, de 13 de setembro de 1996 (Lei Kandir), art. 33, inciso I.

A CF de 1988 prevê que o ICMS será não cumulativo, compensando-se o que for devido em cada operação relativa à circulação de mercadorias ou prestação de serviços com o montante cobrado nas operações/prestações anteriores (art. 155, § 2º, inciso I).

Portanto, embora se trate de um tributo plurifásico, por incidir em cada etapa da operação ou prestação, ele é não cumulativo, de forma que o valor a recolher corresponda à diferença entre o imposto que incidiu na operação e o que incide nas operações anteriores. Esse imposto dedutível é o que chamamos de crédito fiscal.

Trata-se do crédito físico, previsto na Constituição Federal (art. 155, § 2º, I, proveniente da Emenda Constitucional nº 3/93), que é aquele em que só o imposto relativo à entrada de bens que são comercializados pelo estabelecimento, ou que integrem fisicamente o produto industrializado a ser vendido, resultará em crédito a ser compensado com o imposto devido na saída desses bens.

De qualquer forma, o princípio da não cumulatividade é muito mais amplo e abrangente que isso, já que, todas as mercadorias e bens adquiridos por um estabelecimento, prestam-se ao cumprimento de seu objeto social, independentemente de serem, ou não, consumidos em sua atividade principal. Ciente disso, o legislador complementar inseriu no ordenamento jurídico brasileiro, por intermédio da LC 87, de 13/09/96, o regime de créditos financeiros, em substituição ao de créditos físicos. É um regime de não-cumulatividade que leva em conta o elemento financeiro, por isso mesmo regime denominado de crédito financeiro.

Nestes termos, importante transcrever Hugo de Brito Machado (Aspectos Fundamentais do ICMS. São Paulo: Dialética, 1997, p. 143), quanto ao novo regime introduzido pela lei complementar: "Pelo regime de crédito financeiro é assegurado o crédito do imposto pago em todas as operações circulação de bens, e em todas as prestações de serviços, que constituam custo do estabelecimento. Não importa se o bem, ou serviço, compõe o bem a ser vendido. Importa, é que o bem vendido teve como custo aquele bem, ou aquele serviço, já tributado anteriormente."

O regime de créditos financeiros introduzido pela LC 87, entretanto, não entrou plenamente em vigor. No caso dos bens de uso e consumo, terá de ser observado o disposto em seu art. 33, I, que postergou a permissão destes créditos para janeiro de 2020 (LC 138/10).

Já com relação aos produtos intermediários, necessários e consumidos no processo produtivo, muito embora não se incorporem ao produto final, os Tribunais vêm decidindo que o crédito só será possível em relação aos materiais que se integrarem fisicamente ao produto ou que venham a ser integralmente consumidos no processo produtivo (Nesse sentido: STJ, Recurso Especial 799.724, RJ, 2007 e STJ, AgRg no Recurso Especial 738.905, RJ, 2008).

Conforme o entendimento acima, o crédito relativo aos produtos intermediários requer que estes se integrem fisicamente a um produto ou que sejam totalmente consumidos no processo produtivo, então só poderemos admiti-lo nos limites de uma atividade industrial.

No presente caso, estamos tratando de atividade extrativista, relacionada setor primário- extração de areia. Não há como confundir extrativismo com atividade industrial.

Com certa frequência esta Comissão tem recorrido à legislação federal para definir atividade industrial. O Decreto nº 7.212, de 15 de junho de 2010 (Regulamento do IPI), assim se apresenta:

" Art.3º Produto industrializado é o resultante de qualquer operação definida neste Regulamento como industrialização, mesmo incompleta, parcial ou intermediária (Lei no 5.172, de 25 de outubro de 1966, art. 46, parágrafo único, e Lei nº 4.502, de 1964, art. 3º).

Art.4º Caracteriza industrialização qualquer operação que modifique a natureza, o funcionamento, o acabamento, a apresentação ou a finalidade do produto, ou o aperfeiçoe para consumo, tal como (Lei nº 5.172, de 1966, art. 46, parágrafo único, e Lei nº 4.502, de 1964, art. 3º, parágrafo único):

I – a que, exercida sobre matérias-primas ou produtos intermediários, importe na obtenção de espécie nova (transformação);

II – a que importe em modificar, aperfeiçoar ou, de qualquer forma, alterar o funcionamento, a utilização, o acabamento ou a aparência do produto (beneficiamento);

III - a que consista na reunião de produtos, peças ou partes e de que resulte um novo produto ou unidade autônoma, ainda que sob a mesma classificação fiscal (montagem);

IV - a que importe em alterar a apresentação do produto, pela colocação da embalagem, ainda que em substituição da original, salvo quando a embalagem colocada se destine apenas ao transporte da mercadoria (acondicionamento ou reacondicionamento);

V - a que, exercida sobre produto usado ou parte remanescente de produto deteriorado ou inutilizado, renove ou restaure o produto para utilização (renovação ou recondicionamento).

Parágrafo único. São irrelevantes, para caracterizar a operação como industrialização, o processo utilizado para obtenção do produto e a localização e condições das instalações ou equipamentos empregados.

Observemos que, nos termos da legislação, não existe a menor possibilidade de considerarmos uma atividade, como por exemplo, o extrativismo (setor primário), como pertencente ao setor secundário da economia, ou seja, como uma atividade industrial. Extrativismo não é industrialização. No presente caso, estamos tratando de atividade extrativista, relacionada setor primário - extração de areia. Não há como confundir extrativismo com atividade industrial.

O combustível consumido pelos equipamentos utilizados na extração de areia não pode ser confundido com produtos intermediários consumidos na industrialização. A areia obtida pela extração continua sendo areia é assim como o grão de soja, a necessidade da utilização de máquinas e equipamentos que possibilitem a sua colheita, não altera a sua essência, continua se tratando de  produto primário.

Não resta dúvida de que o combustível questionado é material de uso ou consumo, com crédito vedado pela Lei Kandir. Esta Comissão se manifestou recentemente sobre o tema nos seguintes termos:

“CONSULTA 08/2018”.

ICMS. IMPOSSIBILIDADE DE APROVEITAMENTO DE CRÉDITO DE ICMS SOBRE COMBUSTÍVEL UTILIZADO PARA ABASTECER MÁQUINAS EM OPERAÇÃO DE EXTRAÇÃO DE BRITA E AREIA. NÃO É POSSÍVEL APROVEITAR O CRÉDITO DO ICMS SOBRE MATERIAL DE USO E CONSUMO. VEDAÇÃO TRAZIDA PELA LEI KANDIR.

Diante do exposto, não é possível aproveitar crédito de ICMS do combustível consumido no processo de extração de areia, pelo mesmo motivo: o combustível é utilizado como material de uso ou consumo, com crédito de ICMS vedado pelo art. 20 da Lei Complementar 87/96, enquanto não entrar plenamente em vigor o regime dos créditos financeiros - lei esta, posterior à Copat 80/96, citada pela consulente.

       Por tudo o que foi exposto, responda-se à consulente que as aquisições de óleo diesel consumido nas máquinas e equipamentos utilizados para extração de areia não dão direito a crédito enquanto não entrar plenamente em vigor o regime de créditos financeiros introduzidos pela Lei complementar 87/96

     À superior consideração da Comissão.