ICMS. CRÉDITO PRESUMIDO. CÁLCULO DO ESTORNO PREVISTO NO INCISO VII DO CAPUT DO ART. 23 DO ANEXO 2 DO RICMS/SC-01. PROPORÇÃO ENTRE (1) O TOTAL DE SAÍDAS COM APLICAÇÃO DO REFERIDO CRÉDITO PRESUMIDO E (2) A TOTALIDADE DAS OPERAÇÕES DE SAÍDA TRIBUTADAS. INCLUSÃO NO CÁLCULO DAS REMESSAS DE MERCADORIAS ENTRE ESTABELECIMENTOS DE MESMA TITULARIDADE COMO OPERAÇÕES TRIBUTADAS. POSSIBILIDADE. OPÇÃO DO CONTRIBUINTE PELO REGIME ALTERNATIVO PREVISTO NO § 7º DO ART. 3º DO RICMS/SC-01.

          Trata-se de consulta na qual a Consulente, cuja atividade principal é o “comércio atacadista de material elétrico”, questiona esta Comissão quanto à forma de cálculo do crédito presumido concedido por meio do Tratamento Tributário Diferenciado (TTD) nº 478, que concede o referido benefício nas operações interestaduais de venda direta a consumidor final não contribuinte do imposto que sejam realizadas por meio da internet ou por serviço de telemarketing.

          Na referida petição, a Consulente questiona: “Em relação ao cálculo proporcional, devemos considerar o total das saídas com aplicação do crédito presumido em relação ao total das operações de saídas tributadas, incluindo vendas e transferências (ex: CFOP 6.152), independentemente de serem operações internas ou interestaduais?”

          É o Relatório. Passo à análise.

RICMS/SC-01, art. 3º, § 7º; e

RICMS/SC-01, Anexo 2, art. 21, XV c/c art. 23, VII.

          O Anexo 2 do Regulamento do ICMS (RICMS/SC-01) dispõe que fica concedido crédito presumido nas vendas diretas a consumidor final não contribuinte do imposto nos seguintes termos:

“Art. 21. Fica facultado o aproveitamento de crédito presumido em substituição aos créditos efetivos do imposto, observado o disposto no art. 23:

(...)

XV – nas operações interestaduais de venda direta a consumidor final não contribuinte do imposto, realizadas por meio da internet ou por serviço de telemarketing, calculado sobre o valor do imposto devido pela operação própria, nos seguintes percentuais, observado o disposto no § 30 deste artigo (art. 43 da Lei nº 10.297/96):

a) 75% (setenta e cinco por cento) nas operações sujeitas à alíquota de 4% (quatro por cento);

b) 71,43% (setenta e um inteiros e quarenta e três centésimos por cento) nas operações sujeitas à alíquota de 7% (sete por cento); e

c) 83,33% (oitenta e três inteiros e trinta e três centésimos por cento) nas operações sujeitas à alíquota de 12% (doze por cento).”

          Adicionalmente, prevê normas para a apropriação do referido crédito. Vejamos:

“Art. 23. Nas operações ou prestações em que o crédito presumido for utilizado em substituição aos créditos de imposto relativo à entrada de bens, mercadorias, serviços e quaisquer insumos incorridos na produção e comercialização de mercadorias ou na prestação de serviços, o contribuinte que optar pelo crédito presumido deverá permanecer nessa sistemática por período não inferior a 12 (doze) meses, observado o seguinte:

(...)

VII – na hipótese de não ser possível a perfeita identificação dos créditos relativos às entradas de mercadorias ou bens ou de utilização de serviços com incidência do imposto, vinculados às saídas com utilização do crédito presumido, o contribuinte deverá, no encerramento do período de apuração, estornar os créditos relativos às entradas com base na proporcionalidade que as operações de saídas com benefício representarem no total das operações realizadas.

(...)”

          Tal modalidade de cálculo (proporcional), utilizada em substituição ao cálculo efetivo, previsto, para o benefício citado, no § 4º do mesmo dispositivo, foi objeto de análise por parte desta Comissão por meio da Solução de Consulta nº 36/2023, que dispôs sobre o tema da seguinte forma:

“Destaca-se que o denominador da referida proporcionalidade deve levar em consideração a totalidade das operações de saída tributadas, em razão da sistemática de débitos e créditos do ICMS.

Observa-se que o critério central do art. 23, VII, para o cálculo da proporcionalidade é a consideração das operações de saídas com benefício em relação ao total de saídas, devendo o estorno dos créditos efetivos relativos às entradas ocorrer na mesma proporção.

Portanto, para o cálculo da proporcionalidade do art. 23, VII, deve-se considerar (1) o total de saídas com aplicação do referido crédito presumido em relação à (2) a totalidade das operações de saída tributadas.”

          Dessa forma, constata-se que esta Comissão possui entendimento firmado quanto ao crédito proporcional previsto no inciso VII do caput do art. 23 do Anexo 2 do RICMS/SC-01, estabelecendo que o seu cálculo deve considerar como parâmetro a totalidade das operações de saída tributadas, independentemente se decorrentes de operações internas ou interestaduais. Partindo de tal pressuposto, a presente petição de consulta provoca uma análise adicional: são consideradas operações tributadas as transferências de mercadorias entre estabelecimentos de mesma titularidade?

          Nesse contexto, cabe destacar que, até 31 de dezembro de 2023, o inciso I do art. 4º da Lei nº 10.297, de 26 de dezembro de 1996, em reprodução de dispositivo presente na Lei Complementar federal nº 87, de 13 de setembro de 1996, previa a ocorrência de fato gerador do ICMS na hipótese de transferências de mercadorias entre estabelecimentos de mesma titularidade. Vejamos:

- Redação vigente de 01/01/97 a 31/12/23

“Art. 4° Considera-se ocorrido o fato gerador do imposto no momento:

I – da saída de mercadoria de estabelecimento de contribuinte, ainda que para outro estabelecimento do mesmo titular;

(...)”

          Contudo, em julgamento da Ação Declaratória de Inconstitucionalidade (ADI) nº 49, o Supremo Tribunal Federal (STF) declarou a inconstitucionalidade da expressão “ainda que para outro estabelecimento do mesmo titular”, excluindo do âmbito de incidência do ICMS as referidas operações de transferência. Destaca-se que os efeitos de tal decisão foram modulados, de forma que somente produziram efeitos a partir de 1º de janeiro de 2024.

          Diante de tal cenário, foi aprovada a Lei Complementar federal nº 204, de 28 de dezembro de 2023, alterando o art. 12 da Lei Complementar federal nº 87, de 1996,  a fim de estabelecer a possibilidade de realização de tais transferências sem a incidência do imposto. Tal regime foi devidamente reproduzido na legislação tributária estadual por meio dos §§ 5º e 6º do art. 4º da Lei nº 10.297, de 1996, bem como, posteriormente, dos §§ 6º e 7º do art. 3º do RICMS/SC-01. Vejamos:

“RICMS/SC-01

Art. 3º (...)

(...)

§ 6º Não se considera ocorrido o fato gerador do imposto na saída de mercadorias de estabelecimento para outro de mesma titularidade, mantendo-se o crédito relativo às operações e prestações anteriores em favor do contribuinte, inclusive nas hipóteses de transferências interestaduais em que os créditos serão assegurados ao estabelecimento:

I – destinatário de transferência de mercadorias provenientes de outro estabelecimento do mesmo titular, localizado em outra unidade da Federação, recebidos por meio de transferência de crédito, limitados aos percentuais estabelecidos nos termos do inciso IV do § 2º do art. 155 da Constituição da República , aplicados sobre o valor atribuído à transferência realizada, observado o disposto na Seção VI do Capítulo V deste Regulamento; ou

II – que promova remessa de mercadorias para outro estabelecimento do mesmo titular, localizado em outra unidade da Federação, em caso de diferença positiva entre os créditos pertinentes às operações e prestações anteriores  e o crédito transferido na forma da Seção VI do Capítulo V deste Regulamento.

§ 7º Alternativamente ao disposto no § 6º deste artigo, por opção do contribuinte, a transferência de mercadoria para estabelecimento pertencente ao mesmo titular poderá ser equiparada a operação sujeita à ocorrência do fato gerador do imposto, hipótese em que serão observadas:

I – nas operações internas, as alíquotas estabelecidas neste Regulamento; e

II – nas operações interestaduais, as alíquotas fixadas nos termos do inciso IV do § 2º do art. 155 da Constituição da República.”

          Em breve análise do novo regime estabelecido, é possível concluir que as transferências de mercadorias são consideradas, via de regra, como operações não tributadas, conforme previsto no § 6º do art. 3º do RICMS/SC-01, de forma que não seriam consideradas no cálculo do estorno proporcional previsto no inciso VII do art. 23 do Anexo 2 do RICMS/SC-01.

          Entretanto, caso o contribuinte opte pelo regime alternativo de transferências interestaduais, previsto no § 7º do art. 3º do RICMS/SC-01, tais remessas são consideradas operações tributadas para todos os efeitos, inclusive para o cálculo do estorno proporcional referido.

          Diante do exposto, responda-se à Consulente que, para o cálculo da proporcionalidade prevista no inciso VII do art. 23 do Anexo 2 do RICMS/SC-01, deve-se considerar a totalidade das operações de saída tributadas, independentemente se decorrentes de operações internas ou interestaduais. Além disso, as transferências de mercadorias entre estabelecimentos do mesmo titular somente serão incluídas no cálculo referido na hipótese de o contribuinte manifestar a opção pelo regime alternativo previsto no § 7º do art. 3º do RICMS/SC-01.

          É o parecer que submeto à apreciação desta Comissão Permanente de Assuntos Tributários.