ICMS. DEVE SER RECOLHIDO DIFERENCIAL DE ALÍQUOTA NO TRANSPORTE INICIADO EM OUTRA UNIDADE DA FEDERAÇÃO COM DESTINO À CONSUMIDOR FINAL NÃO CONTRIBUINTE DO IMPOSTO. A RESPONSABILIDADE PELO RECOLHIMENTO É DO TRANSPORTADOR NA CONDIÇÃO DE RESPONSÁVEL TRIBUTÁRIO. O RECOLHIMENTO PODE SER REALIZADO ATÉ O DÉCIMO DIA APÓS O  ENCERRAMENTO DO PERÍODO DE APURAÇÃO, CASO O TRANSPORTADOR SEJA INSCRITO COMO CONTRIBUINTE EM SC. O EVENTUAL DIREITO AO CRÉDITO CABE AO TOMADOR DO SERVIÇO.

A Consulente, empresa de transportes, conta que é adepta do regime de lucro presumido, e inscrita como contribuinte do ICMS em Santa Catarina. Entende que, quando inicia o transporte em outra Unidade Federativa, o diferencial de alíquota pode ser recolhido por apuração até o 10º dia do mês seguinte, consoante disposto no art. 60 do RICMS/SC.

Contemporiza que por não haver previsão de que o valor desse imposto pode ser recolhido com as demais obrigações e compensado com eventuais créditos, o procedimento a se adotar seria o recolhimento em apartado, por meio de DARE (código de receita 2550).

Alega que a escrituração desse tipo de recolhimento não está prevista no manual da DIME. Conta que o “quadro 13 foi instituído para escrituração da parcela do DIFA de origem, que era devido até 2018 quando o transporte iniciava no Estado de SC”. Em decorrência disso, entende que não é possível realizar a escrituração na DIME, pois não há previsão de escrituração do código de receita 2550 no Quadro 12 da DIME.

Quanto ao SPED fiscal, entende que o valor deveria ser escriturado no registro D101, sendo transportado para o registro E310. Complementa que os dados do DARE devem ser indicados no registro E316.

Por fim, solicita esclarecimentos sobre o procedimento para apurar o diferencial de alíquota referente a transporte iniciado em outra Unidade Federativa. Aduz que não há base legal para tanto e solicita explicações qual seria a forma mais correta a ser seguida.

O pedido de consulta foi preliminarmente verificado no âmbito da Gerência competente, conforme determinado pelas Normas Gerais de Direito Tributário de Santa Catarina, aprovadas pelo Dec. nº 22.586/1984.

A autoridade fiscal manifestou-se favoravelmente quanto às condições de admissibilidade, dando-lhe tramitação.

É o relatório, passo à análise. 

Constituição Federal, art. 155, §2, VII;

RICMS/SC-01, art. 3º, incisos XIII e XVI; art. 4º, art. 60.

Sobre a dúvida da Consulente, segue artigos da legislação juntamente com algumas considerações a respeito:

a) Quanto a alegação de que não existe base legal sobre a apuração do diferencial de alíquota referente ao transporte iniciado em outra UF. Verifica-se que o fundamento legal do diferencial de alíquota é a Constituição Federal art. 155, §2, VII, tanto para mercadorias, quanto para serviços sujeitos ao ICMS.  

Art. 155. Compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir impostos sobre: (...)

II - operações relativas à circulação de mercadorias e sobre prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação, ainda que as operações e as prestações se iniciem no exterior;

(...)

§ 2º O imposto previsto no inciso II atenderá ao seguinte:

(...)

VII - nas operações e prestações que destinem bens e serviços a consumidor final, contribuinte ou não do imposto, localizado em outro Estado, adotar-se-á a alíquota interestadual e caberá ao Estado de localização do destinatário o imposto correspondente à diferença entre a alíquota interna do Estado destinatário e a alíquota interestadual;

VIII - a responsabilidade pelo recolhimento do imposto correspondente à diferença entre a alíquota interna e a interestadual de que trata o inciso VII será atribuída:

a) ao destinatário, quando este for contribuinte do imposto;

b) ao remetente, quando o destinatário não for contribuinte do imposto; (Grifou-se).

A Constituição tratou de forma bastante detalhada sobre o diferencial de alíquota, tanto nas operações com bens, quanto nas prestações de serviço destinadas ao consumidor final. Contudo, coube a lei, e ao regulamento do tributo atribuir a responsabilidade ao transportador pelo seu recolhimento nas prestações de serviço iniciadas em outra Unidade da Federação, com destino ao consumidor final não contribuinte do imposto.

RICMS/SC 01. Seção II, Do Momento da Ocorrência do Fato Gerador

Art. 3º Considera-se ocorrido o fato gerador do imposto no momento:

 (...)

XIII - da utilização, por contribuinte, de serviço cuja prestação se tenha iniciado em outro Estado ou no Distrito Federal e não esteja vinculada à operação ou prestação subseqüente;

XVI – da prestação de serviços iniciados em outra Unidade da Federação com destino a consumidor final não contribuinte do imposto, localizado neste Estado.

(...)

§ 4º Nas hipóteses dos incisos XV e XVI do caput deste artigo, caberá ao remetente ou prestador a responsabilidade pelo recolhimento do imposto correspondente à diferença entre a alíquota interna e a interestadual.

§ 5º O disposto no inciso XVI deste artigo se aplica às prestações de serviço de transporte cujo fim ocorra neste Estado. (Grifou-se).

Sobre o caso em comento, destaca-se o parágrafo §4º transcrito acima, que atribui expressamente a responsabilidade tributária pelo recolhimento do tributo ao prestador do serviço. Assim, o diferencial de alíquota é devido pelo transportador na condição de responsável tributário.

Acrescentando o art. 4º do RICMS/SC estabelece que o contribuinte, no caso de diferencial de alíquota, é o destinatário do serviço.

Do Local da Operação ou da Prestação

Art. 4º O local da operação ou da prestação, para os efeitos da cobrança do imposto e definição do estabelecimento responsável, é:

(...)

II - tratando-se de prestação de serviço de transporte:

(...)

c) o do estabelecimento destinatário do serviço, na hipótese do art. 3º, XIII e para os efeitos do art. 12, § 2°;

b) No tocante ao método de cálculo do diferencial de alíquota o art. 12 do RICM/SC trata sobre a questão:

§ 3º Na hipótese do inciso XVI do art. 3º, o prestador do serviço:

I – utilizará a alíquota interna prevista neste Estado para calcular o ICMS total devido na prestação;

II – utilizará a alíquota interestadual prevista para a prestação, para o cálculo do imposto devido à unidade federada de origem; e

III – recolherá para este Estado o imposto correspondente à diferença entre o imposto calculado na forma do inciso I e o calculado na forma doinciso II deste parágrafo.

Com relação ao procedimento de cálculo, extrai-se da Consulta Copat 054/2017 que:

(I) O montante do imposto devido pela diferença entre a alíquota interna e a interestadual nas operações com destino a consumidor final contribuinte do imposto integra sua própria base de cálculo;

(II) integra a base de cálculo do ICMS, o valor cobrado pelo serviço de transporte (frete) caso o transporte seja efetuado pelo próprio remetente ou por sua conta e ordem e seja cobrado em separado, devendo compor o valor para fins de cálculo do diferencial de alíquota;

(III) o cálculo do diferencial de alíquota em operações com mercadorias sujeitas ao recolhimento por substituição tributária utilizará a fórmula expressa no Anexo 3 do RICMS/SC, art. 20,II.

c) A Consulente entende que por não haver previsão de que o valor desse imposto pode ser recolhido com as demais obrigações e compensado com eventuais créditos, o procedimento a se adotar seria o recolhimento em apartado, por meio de DARE (código de receita 2550).

Em relação ao prazo e código de recolhimento do imposto, o art. 60 do RICMS/SC traz lista exaustiva das situações nas quais o imposto deve ser recolhido em prazos diferenciados. Não é o caso do DIFA, que pode, portanto, ser recolhido até o décimo dia após o encerramento do período de apuração, tratando-se de contribuinte inscrito em Santa Catarina. 

O direito de creditar-se do ICMS recolhido decorre do princípio da não cumulatividade. O crédito do ICMS sobre serviço de transporte, se devido, cabe ao tomador do serviço.  Ao transportador cabe o recolhimento na condição de responsável tributário, conforme expressamente atribuído pela legislação. Não há que se falar em crédito por parte do transportador. 

d) Agora quanto a escrituração da DIME a Consulente entende que não é possível realizar o cumprimento dessa obrigação acessória nesse aspecto, pois não há previsão de escrituração do código de receita 2550 no Quadro 12 da DIME.

Sobre esse ponto, está correto o entendimento da Consulente.

Consoante consulta ao manual consolidado da DIME e por meio de consulta ao GESTRAN, confirmou-se que na DIME não contém campos destinados ao controle dos valores recolhidos a título de diferencial de alíquota, realizado pelo transportador, na condição de responsável tributário. Em decorrência disso, não há exigência de prestar essas informações na DIME.

Assim, deve a Consulente abster-se de informar esses recolhimentos na declaração do ICMS e do Movimento Econômico - DIME.

e) Por fim, quanto a dúvida sobre escrituração no SPED, conforme precedentes dessa comissão uma dúvida operacional não pode ser recebida como Consulta, por não versar sobre interpretação, vigência e aplicação da legislação tributária estadual, consoante o art. 152 RNGDT. Dessa forma, quanto a esse ponto deixa-se de gerar os efeitos típicos do instituto.

Todavia, para fins de completude informa-se que está parcialmente correto o procedimento adotado pela Consulente. Segue trecho correlato no guia prático da escrituração fiscal digital EFD disponível do site da RFB: 

O registro D101 é destinado a informar as operações interestaduais que destinem bens e serviços a consumidor final não contribuinte do ICMS. As apurações deverão ser informadas nos registros E300 e filhos para as UF de origem e destino da operação[1]

Isto posto, responda-se a Consulente que:

É devido diferencial de alíquota no transporte iniciado em outra Unidade da Federação com destino a consumidor final não contribuinte do imposto, localizado em Santa Catarina. O recolhimento poderá ser efetuado até o décimo dia após o encerramento do período de apuração. O eventual direito ao crédito cabe ao tomador do serviço.

É o parecer que submeto à elevada apreciação da Comissão Permanente de Assuntos Tributários.