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O instituto da denúncia espontânea, previsto no art. 138, do CTN, cuja natureza jurídica configura direito potestativo, implica na eliminação das
penalidades resultantes de violações substanciais e formais, através do
afastamento de multas decorrentes da falta de cumprimento da obrigação
tributária, mediante informação voluntária, pelo sujeito passivo ao sujeito
ativo, da sua omissão.
Verifica-se, que o dispositivo
mencionado exige, para caracterização do instituto, que a denúncia espontânea
seja acompanhada, se for o caso, do pagamento do tributo devido e dos juros de
mora.
Nesse
sentido, é importante notar que o Código Tributário Nacional, prevê expressamente,
em seu art. 156, as modalidades de extinção do crédito tributário, fazendo manifesta distinção entre pagamento e compensação.
Conforme
o art. 162, do CTN, o pagamento é efetuado: (a) Em moeda
corrente, cheque ou vale postal; (b) Nos casos
previstos em lei, em estampilha, em papel selado, ou por processo mecânico. A
compensação, por outro lado, decorre de lei e exige o atendimento das condições
e garantias estipuladas. Nesse caso, os créditos tributários são compensados
com créditos líquidos e certos, vencidos ou vincendos, do sujeito passivo
contra a Fazenda Pública (art. 170, CTN).
A
compensação do art. 170, do CTN, destarte, não se confunde com àquela referida
pelo art. 155, §2º, I, da Constituição Federal. Como
didaticamente explanado na Nota Técnica nº 15/2017, da Secretaria de Estado da
Fazenda, a compensação citada no dispositivo constitucional é técnica de
apuração do imposto a recolher. Assim, impostos sujeitos a lançamento por
homologação, como é o caso do ICMS, o contribuinte tem o dever de apurar e
antecipar o recolhimento do imposto (CTN, art. 150), sem prévio exame da
autoridade administrativa. Porém este recolhimento somente extingue o crédito
tributário se homologado pelo Fisco no prazo de cinco anos, contados da
ocorrência do fato gerador, findo os quais decai o direito potestativo da
Fazenda de constituir o crédito tributário pelo lançamento.
Tratando-se da compensação do art. 170, do CTN, exige a
lei, assim, a liquidez e certeza do crédito, o que ocorre somente com o efetivo
lançamento do crédito tributário. A Nota Técnica nº 15/2017 destaca que o saldo
credor em conta gráfica não é líquido e certo, mas está sujeito à ulterior
exame da Fazenda Pública no prazo decadencial previsto no § 4º do art. 150.
Somente após a sua homologação é que se extingue o crédito tributário, ou seja,
a apropriação dos referidos créditos será considerada válida. Então, ele não é
oponível ao crédito tributário lançado de ofício pela autoridade
administrativa. Logo, não é viável a pretensão de compensar o crédito
tributário com créditos escriturais.
Logo, embora os créditos em conta
gráfica possam, por sua natureza, ser utilizados na compensação de que trata a Constituição
Federal, não poderão ser utilizados como compensação referida no art. 170, do
CTN, uma vez que lhes faltam os requisitos de certeza e liquidez que somente
serão conferidos pela homologação do lançamento.
É
justamente, com base no que alhures explanado, que o STJ consolidou o
entendimento segundo o qual é incabível a aplicação do benefício da denúncia
espontânea previsto no art. 138, do CTN aos casos de compensação tributária,
porque, nessa hipótese, a extinção do débito estará submetida à ulterior
condição resolutória da sua homologação pelo fisco, a qual, caso não ocorra, implicará
o não pagamento do crédito tributário, havendo, por consequência, a incidência
dos encargos moratórios (Precedentes: AgInt no AREsp 1687605/RJ, Rel. Ministro
Mauro Campbell Marques, Segunda Turma, DJe 3.12.2020; AgInt no AREsp
1.270.551/RS, Rel. Ministro Gurgel de Faria, Primeira Turma, DJe 30.11.2020;
REsp 1.569.050/PE, Rel. Ministro Og Fernandes, Segunda Turma, DJe 13.12.2017;
AgInt no REsp 1.720.601/CE, Rel. Ministro Francisco Falcão, Segunda Turma, DJe
7.6.2019).
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