Resolução - 028 - Tratados e convenções internacionais

028 - ICMS. TRATAMENTO TRIBUTÁRIO NA IMPORTAÇÃO DE PEIXE E FILÉ DE PEIXE, CONGELADOS,  DE PAÍSES MEMBROS DO MERCOSUL  OU ALALC. OS TRATADOS E CONVENÇÕES INTERNACIONAIS APROVADOS PELO CONGRESSO NACIONAL E PROMULGADOS PELO PRESIDENTE DA REPÚBLICA PREVALECEM SOBRE A LEGISLAÇÃO INTERNA. TRATAMENTO ISONÔMICO ÀS MERCADORIAS NACIONAIS, IN CASU, ISENÇÃO, OBSERVADO AS EXCEÇÕES CONSTANTES NO DISPOSITIVO ISENTIVO.ICMS - IMPORTAÇÃO

(Publicado no D.O.E. de 27.04.99)

CONSULTA N°: 020/99 - COPAT

 PROCESSO N°: GR11 76078/981

01 - DA CONSULTA

Cuida-se de questionamento formulado por empresa estabelecida neste Estado, com a  atividade de industrialização e comércio atacadista de pescados. Consulta sobre o adequado tratamento tributário na importação de peixe e filé de peixe de países signatários dos tratados que criaram o MERCOSUL e a ALALC, manifestando que o seu entendimento é de que aplica-se à importação a isenção. Sustenta este posicionamento com base no art. 98 do Código Tributário Nacional, na Súmula 575 do STF e na manifestação da COPAT à Consulta nº 01/97, cuja ementa é do seguinte teor:

ICMS. MERCADORIA IMPORTADA. O TRATAMENTO TRIBUTÁRIO É IDÊNTICO AO DAS OPERAÇÕES INTERNAS, COM A MESMA MERCADORIA, SE IMPORTADA DE PAÍS COM O QUAL O BRASIL TENHA CELEBRADO TRATADO INTERNACIONAL QUE PREVEJA IGUAL TRATAMENTO TRIBUTÁRIO. OS TRATADOS E AS CONVENÇÕES INTERNACIONAIS REVOGAM OU MODIFICAM A LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA INTERNA, E SERÃO OBSERVADOS PELA QUE LHES SOBREVENHA (CTN,  ART. 98).

02 - LEGISLAÇÃO APLICÁVEL

Decreto Legislativo Federal Nº 118, de 02/12/64;
Decreto Federal Nº 50.656, de 24/05/61;
Decreto Legislativo Federal Nº 197, de 25/09/91;
Decreto Federal Nº 350, de 21/11/91;
CTN, art. 98;
RICMS/SC, aprovado pelo Dec. nº 1.790/97, Anexo 2, art. 1º, II.

03 - FUNDAMENTAÇÃO E RESPOSTA

Por meio dos tratados internacionais duas ou mais pessoas de direito político internacional manifestam formalmente suas vontades, com o fito de produzir efeitos jurídicos, bem assim impor conduta única para o atendimento de pontos de interesse comum.

O momento em que os tratados internacionais passam a integrar o direito doméstico gerou  intrincada questão, em função da qual, na tentativa de dar resposta satisfatória, duas teorias foram construídas: a monista e a dualista.

Pela teoria monista, o tratado internacional, assim que firmado, passa a fazer parte do ordenamento jurídico do Estado contratante.

Segundo a teoria dualista, as normas internacionais convivem em harmonia com as normas internas, não podendo conflitar, já que têm campos de incidência perfeitamente distintos. Por este motivo, na concepção dos dualistas, os tratados internacionais somente produzem efeitos na ordem jurídica interna quando a esta forem formalmente  incorporados, por meio de alguma espécie legislativa.

O entendimento encampado pelo Judiciário brasileiro é de que as normas contidas em tratados internacionais não se tornam automaticamente eficazes na ordem jurídica interna.

Vejamos trechos do despacho do Ministro Celso de Mello, do STF, na análise da Carta Rogatória nº 8.279-4, julgada em 04.05.98 (RJ-1-IOB, ementa 1/12315) :

... Não obstante tais considerações, impende destacar que o tema concernente à definição do momento a partir do qual as normas internacionais tornam-se vinculantes no plano interno excede, em nosso sistema jurídico, à mera discussão acadêmica em torno dos princípios que regem o monismo e o dualismo, pois cabe à Constituição da República - e a esta, somente - disciplinar a questão pertinente à vigência doméstica dos tratados internacionais.

Sob tal perspectiva, o sistema constitucional brasileiro - que não exige a edição de lei para efeito de incorporação do ato internacional ao direito interno (visão dualista extremada) - satisfaz-se, para efeito de executoriedade doméstica dos tratados internacionais, com a adoção inter procedimental que compreende a aprovação congressional e a promulgação executiva do texto convencional (visão dualista moderada).

Uma coisa, porém, é absolutamente inquestionável sob o nosso modelo constitucional: a ratificação - que se qualifica como típico ato de direito internacional público - não basta, por si só, para promover a automática incorporação do tratado ao sistema de direito positivo interno.

É  que, para esse específico efeito, impõe-se a coalescência das vontades autônomas do Congresso Nacional e do Presidente da República, cujas deliberações individuais - embora necessárias - não se revestem suficientes para, isoladamente, gerarem a integração do texto convencional à ordem interna, tal como adverte José Francisco Resek ("Direito Internacional Público ", p.69, item nº 34, 5ª ed.,1995, Saraiva).

... O exame da Carta Política promulgada em 1988 permite constatar que a execução dos tratados internacionais e a sua incorporação à ordem jurídica interna decorrem, no sistema adotado pelo Brasil, de um ato subjetivamente complexo, resultante da conjugação de duas vontades homogêneas: a do Congresso Nacional, que resolve definitivamente, mediante decreto legislativo, sobre tratados, acordos, ou atos internacionais (CF, art. 49,I) e a do Presidente da República, que, além do poder de celebrar esses atos de direito internacional (CF, art. 84, VIII), também dispõe - enquanto Chefe de Estado que é - da competência para promulgá-los mediante decreto.

Destas lições,  extraímos que, os tratados internacionais para integrarem o  direito positivo interno, devem ser aprovados  pelo Congresso Nacional  e promulgados pelo Presidente da República. Rito que quanto ao Tratado de Montevidéu (ALALC) e Tratado de Assunção (MERCOSUL) foi cumprido, conforme atos normativos arrolados no item Legislação Aplicável.

Nesta perspectiva, à luz do art. 98 do CTN,  aplica-se às mercadorias importadas de país com o qual o Brasil celebrou  tratado o tratamento tributário previsto em tratado internacional que obteve ratificação congressional  e promulgação executiva.

Isto posto, observemos o que dispõe o artigo 7º do tratado que estabeleceu o Mercado Comum do Sul - MERCOSUL  (Tratado de Assunção):

Em  matéria de impostos, taxas e outros gravames internos, os produtos originários do território de um Estado Parte gozarão, nos outros Estados Partes, do mesmo tratamento que se aplique ao produto nacional.

No caso em análise, as mercadorias (peixe e filé de peixe congelados) têm no plano tributário do ICMS, dois tratamentos: isenção nas operações internas (dentro do Estado federado) e redução da base de cálculo nas operações interestaduais. Cabe então determinar qual o tratamento tributário aplicável, se isenção ou redução de base de cálculo. A este respeito a COPAT já se manifestou na resposta à Consulta nº 45/98, da qual extraímos  o seguinte excerto:

Quando a legislação fala em operação interna, está se referindo à operação dentro do território nacional. Não há equiparação da importação à operação interestadual que, no caso, é irrelevante. O sistema federativo (e suas implicações tributárias) diz respeito apenas a operações entre Estados federados. A operação de importação é realizada entre Estados soberanos, não interessando a organização interna de cada um deles, se unitária ou federal.

A Federação, do ponto de vista jurídico, caracteriza-se pela coexistência, no mesmo  território, de diferentes ordenamentos jurídicos,  a saber:

a) o ordenamento jurídico global (Estado Nacional);

b) o ordenamento jurídico parcial central (União federal);

c) o ordenamento jurídico parcial periférico (Estados federados).

As relações internacionais fazem-se entre Estados nacionais, os únicos dotados de soberania, razão porque o tratamento específico dado à operação interestadual não serve de referencial para operação de importação. O que o tratado assegura é que a mercadoria importada deve ter o mesmo tratamento tributário dado internamente, por tal entendendo-se o que onera o consumidor final.

Tecidas tais considerações responda-se à consulente que o tratamento tributário aplicável à  importação de pescado do país membro do MERCOSUL ou  ALALC é a isenção, exceto se:

a) tratar-se de crustáceo, molusco, adoque, bacalhau, merluza, pirarucu, salmão ou rã;
b) destinar-se à  industrialização pelo importador;
c) enlatado ou cozido.

À superior consideração da Comissão.

Gerência de Tributação, em Florianópolis, 05 de março de 1999.

José Sérgio Della Giustina

FTE Mat. 301.251-4

COPAT, em Florianópolis, 20 de abril de 1999.

Laudenir Fernando Petroncini

Secretário-Executivo

 Resolução - 029 - Cesta Básica. Direito excepcional

EMENTA: ICMS. CESTA BÁSICA. INTERPRETA-SE NOS SEUS ESTRITOS TERMOS A LEGISLAÇÃO EXCEPCIONAL, NÃO PODENDO SER AMPLIADA PARA ACOMODAR ARTIGOS MAIS SOFISTICADOS. CRITÉRIO DA FINALIDADE PELO QUAL O DISPOSITIVO LEGAL VISA BARATEAR OS ITENS ORDINARIAMENTE CONSUMIDOS PELA POPULAÇÃO DE BAIXA RENDA.

(Publicado no D.O.E. de 28.02.00)

CONSULTA N°: 004/01 - COPAT

PROCESSO N°: GR02 55762/99-5

01 - DA CONSULTA

A consulente em epígrafe informa que "tem por objeto o comércio varejista, desenvolvido por sua rede de supermercados e hipermercados".

A presente consulta versa sobre a tributação de produtos da cesta básica, face o disposto nos incisos I e II do art. 11 do Anexo 2 do RICMS-SC/97. Argumenta a consulente (sic):

Todavia, a Consulente, ao analisar minuciosamente o teor do citado texto, entendeu não estar o mesmo suficientemente claro, ainda que a norma regulamentar não seja restritiva, na medida em que, dentre os produtos acima listados, não houve discriminação de quais tipos fariam jus ao benefício anteriormente aludido.

E, justamente, por não ser restritiva a determinadas espécies dos produtos elencados, é que a norma comporta interpretações diversas, por parte dos contribuintes do ICMS, ensejando dúvidas quanto ao enquadramento de certos produtos no rol dos que integram a cesta básica alimentícia, razão pela qual, a Consulente, submete a questão em tela ao crivo deste prestimoso órgão Consultivo.

Segue-se extensa relação de produtos, fls. 8 a 46 - Documento 2, sobre os quais entende a consulente "passíveis de contemplação pela Cesta Básica do Trabalhador, ou ainda, em juízo distinto, a quais alíquotas se subordinam, respectivamente" (?).

A informação fiscal de fls. 48 conclui da seguinte forma:

Analisando as dúvidas suscitadas pela consulente, informamos que as mesmas estão perfeitamente dirimidas pela Resolução Normativa 002/95. Portanto, a presente consulta de acordo com a Portaria 213/95, deve ser respondida pelo Gerente Regional, nos termos da Resolução Normativa 002/95.

O Gerente Regional da 1ª Gereg, com sede em Florianópolis, entretanto, decidiu encaminhar a consulta a esta Comissão, sob o argumento de que "a consulta versa sobre mercadorias não mencionadas na Resolução Normativa 002/95".

02 - LEGISLAÇÃO APLICÁVEL

Código Tributário Nacional, Lei n° 5.172, de 25 de outubro de 1966, art. 111;

Lei n° 10.297, de 26 de dezembro de 1996, art. 19, III, "d" e "e";

Regulamento do ICMS, aprovado pelo Decreto n° 1.790, de 29 de abril de 1997, Anexo 2, art. 11.

03 - FUNDAMENTAÇÃO E RESPOSTA

A ementa da mencionada Resolução Normativa n° 2/95 é do seguinte teor:

ICMS. CESTA BÁSICA. OS PRODUTOS SUJEITOS À REDUÇÃO DA BASE DE CÁLCULO DO IMPOS-TO SÃO SOMENTE OS EXPRESSAMENTE PREVISTOS NA LEGISLAÇÃO. NÃO CABE INTERPRETAÇÃO EXTENSIVA PARA INCLUIR PRODUTOS SEMELHANTES. SAL TEMPERADO OU TEMPEROS A BASE DE SAL NÃO PODEM SER EQUIPARADOS A SAL DE COZINHA PARA FINS DE FRUIÇÃO DO BENEFÍCIO.

Com o intuito de sumariar o entendimento desta Comissão sobre a matéria em foco, trazemos à colação ou-tras respostas a consultas sobre o mesmo tema. Assim, te-mos a resposta à Consulta n° 85/96:

"ICMS. CESTA BÁSICA. PÃO DE QUEIJO. OS PRODUTOS SUJEITOS À REDUÇÃO DA BASE DE CÁLCULO DO IMPOSTO SÃO SOMENTE AQUELES EXPRESSAMENTE PREVISTOS NO RICMS/SC-89 (ANEXO IV, ARTIGO 6°, INCISO XVII). NÃO CABE INTERPRETAÇÃO EXTENSIVA DO BENEFÍCIO PARA INCLUIR PRODUTOS DIVERSOS, POR ANALOGIA.

...............................

".... tanto o substrato básico da massa do "pão" e da do "pão de queijo", quanto a forma de fabricá-los são distintos e, como não há qualquer similitude entre ambos os produtos, não é possível considerar o "pão de queijo" como espécie do gênero "pão", equiparando produtos que não guardam semelhança entre si (com exceção do nome que os identifica) para fins de fruição do benefício da redução da base de cálculo.

"Aliás, neste particular, segundo as Normas Explicativas do Sistema Harmonizado da NBM, o "pão de queijo" não é considerado um produto de padaria mas de pastelaria, justamente porque em sua composição, entram substâncias muito variadas como féculas, manteiga ou outras gorduras, leite, ovos, queijo etc.

"A par disso, é importante que se ressalte que a legislação tributária não é fruto de mero capricho do legislador: colima alcançar objetivos.

"Esse, ao instituir tal redução, teve a intenção precípua de favorecer os produtos básicos da alimentação humana, pretendendo minorar seus preços e torná-los mais acessíveis à população, em especial à de baixa renda."

Consulta n° 6/97:

"ICMS. CESTA BÁSICA. OS PRODUTOS BENEFICIADOS COM BASE DE CÁLCULO REDUZIDA SÃO EXCLUSIVAMENTE OS ELENCADOS NA LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA. NÃO CABE INTERPRETAÇÃO EXTENSIVA INCLUINDO OUTROS PRODUTOS. INTELIGÊNCIA DO ART. 111 DO CÓDIGO TRIBUTÁRIO NACIONAL.

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"O tratamento tributário diferenciado justifica-se, teleologicamente, para baratear os bens de consumo popular, pela via da desoneração tributária. Sob esse prisma, é descabido incluir, no indigitado tratamento, defumados de carne suína e outros produtos que raramente freqüentam a mesa do trabalhador. O benefício não visa o contribuinte, mas determinada categoria de consumidores. Se o preço a varejo dos produtos da cesta básica não for reduzido na mesma proporção que a base imponível do imposto, a finalidade do tratamento tributário não estará sendo atingida."

Consulta n° 16/98:

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CESTA BÁSICA. ICMS. OS PRODUTOS BENEFICIADOS COM BASE DE CÁLCULO REDUZIDA SÃO EXCLUSIVAMENTE OS ELENCADOS NA LEGISLAÇÃO. NÃO CABE INTERPRETAÇÃO EXTENSIVA PARA INCLUIR OUTROS PRODUTOS.

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"O benefício dado aos produtos da cesta básica, como o nome indica, tem por escopo baratear produtos de primeira necessidade, em favor da população de menor poder aquisitivo. O tratamento tributário é dirigido, não ao contribuinte, mas ao consumidor.

No caso do pão, estão excluídos o pão doce, confeitado, com passas ou de qualquer outro tipo. Pão, no sentido estrito do termo, é "alimento feito de massa de farinha de trigo ou outros cereais, com água e fermento, de forma arredondada ou alongada, e que é assado no for-no" (Novo Dicionário Aurélio da Língua Portuguesa). Qualquer outro produto, que inclua outros ingredientes, não está abrangido pelo benefício."

Consulta n° 43/98:

ICMS. AÇÚCAR LÍQUIDO PARCIALMENTE INVERTIDO. OS PRODUTOS CONTEMPLADOS COM BASE DE CÁLCULO REDUZIDA SÃO ESTRITAMENTE OS ELENCADOS NA LEGISLAÇÃO. DES-CABIDA, NO CASO, INTERPRETAÇÃO EXTENSIVA, PARA INCLUIR NOVOS PRODUTOS.

Consulta n° 49/98:

CESTA BÁSICA DA CONSTRUÇÃO CIVIL. TIJOLOS REFRATÁRIOS NÃO ESTÃO ABRANGIDOS NA REDUÇÃO DA BASE DE CÁLCULO PREVISTA NO RICMS-SC/97, ANEXO 2, ART. 7°, IV.

.............................

"O benefício de recolher o imposto sobre base de cálculo reduzida .... visa precipuamente baratear o material de construção, sobretudo para as camadas populares, facilitando a aquisição da casa própria. Analogamente o benefício previsto no art. 11 do mesmo anexo busca a redução de preços, para o consumidor, dos gêneros alimentares mais essenciais.A norma comentada estabelece uma exceção à regra geral que é a de tributar integralmente. Como norma de caráter excepcional deve ser interpretada restritivamente, não sendo permitida qualquer ampliação do seu sentido para albergar outros produtos tais como "tijolos refratários".

A questão levantada pela consulente não pode ser respondida caso a caso, posto que as diferentes hipóteses multiplicam-se de modo a impossibilitar a sua exaustão. Assim sendo, forçoso é procurar critérios que, aplicados a qualquer caso, nos permitam identificar a mercadoria como integrante da cesta básica ou não. A análise das respostas a consultas anteriores sobre a mesma matéria, permite identificar dois critérios que tem orientado as respostas desta Comissão, a saber: a interpretação da norma excepcional em relação à norma geral e a finalidade almejada pelo benefício estudado.

A - Critério da excepcionalidade:

O financiamento do Estado é dever de todos, na medida da capacidade contributiva de cada um. Leciona Aliomar Baleeiro (Direito Tributário Brasileiro, 1999) que "todos devem contribuir para os serviços públicos, segundo sua capacidade econômica, nos casos estabelecidos em lei". Por isso, toda regra que exclui, no todo ou em parte, a exigência tributária deve ser tida como "regra de direito excepcional, porque subtrai bens ou pessoas ao princípio da generalidade da tributação (Souto Maior Borges, Isenções Tributárias, 1980).

Ora, a regra de direito excepcional deve, por afastar-se da regra geral, ser interpretada nos seus estritos termos, vedada a interpretação extensiva. Ensina Carlos Maximiliano (Hermenêutica e Aplicação do Direito, 1998) que:

"Em regra geral, as normas jurídicas aplicam-se aos casos que, embora não designados pela expressão literal do texto, se acham no mesmo virtualmente compreendidos, por se enquadrarem no espírito das disposições: baseia-se neste postulado a exegese extensiva. Quando se dá o contrário, isto é, quando a letra de um artigo de repositório parece adaptar-se a uma hipótese determinada, porém se verificar estar esta em desacordo com o espírito do referido preceito legal, não se coadunar com o fim, nem com os motivos do mesmo, presume-se tratar-se de um fato da esfera do Direito Excepcional, interpretável de modo estrito.

"Estriba-se a regra numa razão geral, a exceção, numa particular; aquela baseia-se mais na justiça, esta na utilidade social, local ou particular. As duas proposições devem abranger coisas da mesma natureza; a que mais abarca, há de constituir a regra; a outra, a exceção."

Tanto a regra que institui o tributo quanto aquela que o excepciona referem-se a idêntica "ordem de relação": o nascimento (ou não) de uma relação jurídica entre o Estado, no pólo ativo, e o contribuinte, no pólo passivo, sempre que ocorra no mundo fenomênico o fato descrito em lei como hipótese de incidência tributária. Sendo que a norma exonerativa impede a incidência da norma tributária. Continua o autor citado:

"Os privilégios financeiros do fisco não se estendem a pessoas, nem a casos não contemplados no texto; porém não se interpretam de modo que resultem diminuídas as garantias do erário. Constituíram estas o fim, a razão do dispositivo excepcional."

As mercadorias integrantes da cesta básica sujeitam-se ao imposto sob base de cálculo reduzida. O imposto onera apenas parcialmente tais bens. Portanto, trata-se de regra de direito excepcional que deve ser interpretada literalmente, sem ampliar o seu sentido para abranger outros bens no referido benefício.

B - Critério da finalidade:

A norma jurídica visa a um fim; dirige-se a obter um determinado resultado. É tarefa do  aplicador do direito pesquisar qual seria essa finalidade. O art. 5° da Lei de Introdução ao Código Civil determina que a aplicação da lei "atenderá aos fins sociais a que ela se dirige e às exigências do bem comum". Nesse passo, nos socorremos ainda da autoridade de Carlos Maximiliano (op. cit.):

"Considera-se o direito como uma ciência primariamente normativa ou finalística; por isso mesmo a sua interpretação há de ser, na essência, teleológica. O hermeneuta sempre terá em vista o fim da lei, o resultado que a mesma precisa atingir em sua atuação prática. A norma enfeixa um conjunto de providências protetoras, julgadas necessárias para satisfazer a certas exigências econômicas e sociais; será interpretada de modo que melhor corresponda àquela finalidade e assegure ple-namente a tutela de interesses para a qual foi regida."

Ora, qual seria a finalidade perseguida pelo legislador ao instituir a cesta básica? Certamente, tal finalidade nada tem a ver com o contribuinte de direito. Dada a natureza indireta do imposto (ICMS), o ônus tributário repercute sobre o consumidor (contribuinte de fato) que é o verdadeiro destinatário da norma exonerativa. O legislador pretendeu favorecer o consumidor, principalmente o de baixa renda, reduzindo, via exoneração tributária, o preço dos gêneros de primeira necessidade. É essa a finalidade social almejada pela norma e esse o resultado pretendido pelo legislador.

Uma vez definidos os critérios pelos quais cada mercadoria pode enquadrar-se ou não no tratamento excepcional previsto para a cesta básica, podemos examinar alguns casos concretos. De modo geral, os itens constantes do rol de mercadorias integrantes da cesta básica devem ser entendidos na sua forma mais corriqueira, como normalmente consumidos pela população de baixa renda, excluídos os produtos mais sofisticados.

A título de exemplo, sem pretender esgotar a matéria, podemos definir, como integrando a cesta básica:

1. Arroz: em grão, simplesmente polido e ensacado. Não contempla o arroz pré cozido, desidratado, temperado, com ervas finas, especiarias e coisas semelhantes;

2. Carnes: simplesmente frescas, resfriadas ou congeladas, sem adição de temperos, essências, conservantes ou quaisquer outras substâncias. Também não estão incluídos os empanados e as carnes exóticas (avestruz, javali etc.);

3. Farinhas: produto da moagem de cereais, na sua apresentação convencional, sem adição de temperos e outras substâncias;

4. Feijão: em grão, sem adição de tempero ou outra substância;

5. Pão: feito de massa de farinha de cereais, água e fermento, assada ao forno. Excluído o produto com leite, ovos, queijo, presunto, essências, açúcar, especiarias, ervas, frutas cristalizadas, frutas secas etc.

Isto posto, responda-se à consulente: 

a) as mercadorias enquadradas na cesta básica, sujeitas à tributação sobre base de cálculo reduzida,  são exclusivamente as enumeradas no art. 11 do Anexo 2 do Regulamento do ICMS;

b) as mercadorias devem ser entendidas na sua forma mais simples, como normalmente consumidas pela população de baixa renda, excluídas as mercadorias mais elaboradas.

À superior consideração da Comissão.

Getri, em Florianópolis, 4 de janeiro de 2001.

Velocino Pacheco Filho

FTE - matr. 184244-7

De acordo. Responda-se à consulta nos termos do parecer acima, aprovado pela Copat na Sessão do dia 9/02/01.

           Laudenir Fernando Petroncini                  João Paulo Mosena

           Secretário Executivo                               Presidente da Copat

COPAT, em Florianópolis, 23 de fevereiro de 2001.

Laudenir Fernando Petroncini

Secretário Executivo