ICMS. SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA. ENCERRAMENTO DO DIFERIMENTO EM RAZÃO DE PERDA, AVARIA, FURTO OU DETERIORAÇÃO DA MECADORIA, OCASIONANDO A IMPOSSIBILIDADE DE OCORRÊNCIA DO FATO GERADOR DO IMPOSTO. OBSERVÂNCIA DO ART. 180 DO ANEXO 5 DO RICMS/SC-01. O RECOLHIMENTO DO IMPOSTO DIFERIDO OCORRERÁ PELA REGRA GERAL (APURAÇÃO MENSAL), EM RAZÃO DA AUSÊNCIA NO REGULAMENTO DE DISPOSITIVO EM SENTIDO DIVERSO.

          Trata-se de consulta em que a Consulente informa ser uma empresa comercial importadora e exportadora, operando nas modalidades de importação por conta própria, por conta e ordem e por encomenda, sendo detentora do Tratamento Tributário Diferenciado (TTD) 410.

          No tocante à modalidade de importação por conta própria, a Consulente operaria comercializando produtos importados, que seriam, em alguns casos, objeto de perdas e avarias. Em tais casos, para regularização do estoque, seria observado o disposto no art. 180 do Anexo 5 do RICMS/SC-01, ocasião em que seria emitida nota fiscal de baixa da mercadoria, seguida do pagamento do DARE sob o código 1619 (ICMS Pagamento em cada operação ou prestação).

          Considerando que as mercadorias perdidas seriam importadas com diferimento do ICMS (TTD 410), a Consulente apresenta os seguintes questionamentos:

          a) a etapa posterior à ocorrência do fato gerador é o momento da avaria?

          b) é correto o recolhimento do imposto por operação ou deveria ser realizado por apuração?

          c) caso esteja correto recolher por operação, haverá incidência de juros e multa, contados a partir do desembaraço aduaneiro?

          d) caso o correto seja recolher por apuração, qual código de ajuste deverá ser informado no EFD ICMS/IPI?

          É o Relatório. Passo à análise.

RICMS/SC-01, art. 53, § 1º, I, “a” c/c art. 60, caput;

RICMS/SC-01, Anexo 2, art. 246, I;

RICMS/SC-01, Anexo 3, art. 1º, § 2º, IV;

RICMS/SC-01, Anexo 5, art. 180;

          Em análise do art. 246 do Anexo 2 do Regulamento do ICMS (RICMS/SC-01), verifica-se que, na hipótese de concessão de regime especial, será diferido o pagamento do imposto devido por ocasião do desembaraço aduaneiro de mercadoria importada para comercialização do estabelecimento importador para a etapa seguinte à da entrada no estabelecimento beneficiário, observada a norma constante do seu § 1º. Vejamos:

“Art. 246. Mediante regime especial autorizado pelo Secretário de Estado da Fazenda, ficam concedidos os seguintes tratamentos tributários diferenciados, observado o disposto nesta Seção:

I – diferimento do pagamento do imposto devido por ocasião do desembaraço aduaneiro de mercadoria importada para comercialização pelo estabelecimento importador, por intermédio de portos, aeroportos ou pontos de fronteira alfandegados, situados neste Estado, para a etapa seguinte à da entrada no estabelecimento beneficiário; e

(...)

§ 1º O diferimento de que trata o inciso I do caput deste artigo:

I – subsome-se à operação tributada subsequente realizada pelo estabelecimento beneficiário, observado o disposto nos §§ 1º a 5º do art. 1º do Anexo 3; e

II – aplica-se também à importação realizada exclusivamente por via terrestre, cuja entrada no País ocorra em outra unidade da Federação de mercadoria:

a) originária de países membros ou associados ao Mercado Comum do Sul (MERCOSUL); e

b) não originária de países membros ou associados ao MERCOSUL, desde que:

1. expressamente autorizado pela SEF; e

2. o desembaraço da mercadoria ocorra neste Estado.”

          Em colação dos dispositivos acima, verifica-se que o imposto diferido subsome-se na operação tributada subsequente promovida pelo substituto. Tal regra não apenas encontra-se disposta no inciso I do § 1º supracitado, como igualmente encontra-se presente nas regras gerais aplicáveis ao diferimento, conforme se observa no art. 1º do Anexo 3 do RICMS/SC-01. Contudo, considerando que o caso retratado pela Consulente pressupõe a impossibilidade de realização de uma operação tributada subsequente, o correto tratamento da matéria pode ser observado no § 2º do mesmo dispositivo, que elenca as demais hipóteses de encerramento da substituição tributária para trás. Vejamos:

“Art. 1° Nas operações abrangidas por diferimento, fica atribuído ao destinatário da mercadoria a responsabilidade pelo recolhimento do imposto na condição de substituto tributário.

§ 1º O imposto devido por substituição tributária subsumir-se-á na operação tributada subsequente promovida pelo substituto, inclusive na hipótese de substituto tributário enquadrado no Simples Nacional.

§ 2° O contribuinte substituto deverá recolher o imposto diferido:

I - quando não promover nova operação tributada ou a promover sob regime de isenção ou não-incidência, salvo quanto às operações que destinem mercadorias diretamente para o exterior do país;

II - proporcionalmente à parcela não-tributada, no caso de operação subseqüente beneficiada por redução da base de cálculo do imposto;

III - por ocasião da entrada ou recebimento da mercadoria, nas hipóteses expressamente previstas neste Regulamento;

IV - se ocorrer qualquer evento que impossibilite a ocorrência do fato gerador do imposto.”

(...)”

          Em análise da norma destacada, constata-se que a impossibilidade de ocorrência do fato gerador do imposto, representada pela perda da mercadoria que seria comercializada através de uma operação tributada subsequente, constitui causa de encerramento do diferimento, implicando a obrigação de recolhimento do imposto devido por ocasião do fato gerador já ocorrido. Dessa forma, em resposta ao questionamento “a” da presente Consulta, informa-se que, no caso retratado, a perda da mercadoria constitui a “etapa seguinte” de que trata o inciso I do art. 246 do Anexo 2 do RICMS/SC-01 para fins de recolhimento do imposto devido por substituição.

          Ademais, considerando a perda da mercadoria, a Consulente deverá proceder às obrigações constantes do art. 180 do Anexo 5 do RICMS/SC-01, que determina a emissão de nota fiscal em tal hipótese, para fins de: a) regularização do estoque; b) estorno do crédito fiscal; e c) recolhimento do imposto, nos seguintes termos:

“Art. 180. Em caso de extravio, perda, furto, roubo, deterioração ou destruição de mercadorias, o estabelecimento deverá relacionar as mercadorias atingidas pela ocorrência, avaliadas a preço de custo, e proceder ao seguinte:

I – dentro de 48 (quarenta e oito) horas da ocorrência, emitir nota fiscal, modelo 1 ou 1-A, ou, na falta desta, nota fiscal de venda a consumidor, modelo 2, para fins de regularização do estoque, estorno do crédito fiscal registrado nas respectivas entradas e pagamento do imposto diferido ou pelo qual for responsável; e

(...)”

          No que se refere à modalidade de pagamento, cabe esclarecer que o recolhimento por operação constitui medida excepcional, cuja aplicação demanda previsão expressa na legislação. Nesse contexto, em análise do inciso I do § 1º do art. 60 do Regulamento, não se verifica qualquer dispositivo que determine o recolhimento por operação em caso de impossibilidade de ocorrência do fato gerador na hipótese de imposto diferido. Dessa forma, em resposta ao questionamento “b”, informa-se que deverá ser aplicada a regra geral constante do caput do referido dispositivo, qual seja:

“Art. 60. O imposto será recolhido até o 10° (décimo) dia após o encerramento do período de apuração, ressalvadas as hipóteses previstas nesta Seção.

(...)”

          Cabe ressaltar, contudo, que a apuração do imposto devido na hipótese de operações sujeitas à substituição tributária deve ser realizada por mercadoria ou serviço, como determina a alínea “a” do inciso I do § 1º do art. 53 do Regulamento. Vejamos:

“Art. 53. O imposto a recolher será apurado mensalmente, pelo confronto entre os débitos e os créditos escriturados durante o mês, em cada estabelecimento do sujeito passivo.

§ 1° Em substituição ao regime de apuração mencionado no “caput”, a apuração será feita:

I - por mercadoria ou serviço dentro do mês:

a) nas operações ou prestações sujeitas à substituição tributária;

(...)”

          Considerando que o caso narrado implica o recolhimento pela regra geral (apuração mensal) e restando prejudicado o questionamento “c”, informa-se que, em resposta ao questionamento “d”, o débito decorrente do encerramento do diferimento deverá ser registrado sob o seguinte código da Tabela “A” da Tabela 5.1.1 do Anexo I do Ato DIAT nº 44, de 29 de outubro de 2020, que institui as tabelas externas da Escrituração Fiscal Digital (EFD):

“SC50001 - ICMS devido no encerramento da fase do diferimento - Débito de ICMS devido no encerramento da fase de diferimento: por não promover nova operação tributada, promover saída isenta, não-tributada ou com redução da base de cálculo, o imposto for devido por ocasião da entrada da mercadoria ou ocorrer qualquer evento que impossibilite a ocorrência do fato gerador (§ 2° do art. 1° do Anexo 3 do RICMS)”

          Diante do exposto, responda-se à consulente que:

          · Qualquer evento que impossibilite a ocorrência do fato gerador do imposto, a exemplo de perda ou avaria de mercadoria, constitui a “etapa seguinte” para efeitos de encerramento do diferimento do imposto e seu consequente recolhimento.

           · Na hipótese de encerramento do diferimento em razão de impossibilidade de ocorrência de operação tributada subsequente, o recolhimento do imposto diferido ocorrerá pela regra geral (apuração mensal) em razão da ausência de dispositivo expresso em sentido diverso. Destaca-se que a apuração ocorrerá por mercadoria ou serviço dentro do mês, devendo o débito ser registrado sob o código “SC50001”, constante da Tabela "A" da Tabela 5.1.1 do Anexo I do Ato DIAT nº 44, de 2020.

          É o parecer que submeto à apreciação desta Comissão Permanente de Assuntos Tributários.