ICMS. REMESSA DE EMBALAGENS PELO ENCOMENDANTE/COMPRADOR AO INDUSTRIALIZADOR, NÃO CONFIGURA INDUSTRIALIZAÇÃO POR ENCOMENDA. POR CONSEGUINTE, A REMESSA DAS EMBALAGENS E A SAÍDA DOS PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS NÃO É ALCANÇADA PELA SUSPENSÃO OU DIFERIMENTO DO ICMS PREVISTA PARA O INSTITUTO. 

A consulente é uma indústria do ramo alimentício, atua na fabricação de picolés e sorvetes, opera sob duas modalidades:

a) Industrialização por encomenda: O encomendante fornece a matéria-prima e os insumos, e a consulente realiza apenas a industrialização.

b) A consulente fornece a matéria-prima e os insumos e o encomendante envia as embalagens de sua marca própria para acondicionamento do produto.

 Enquanto a primeira modalidade está amparada pelos artigos 71 do Anexo 6 e 27 do Anexo 2 do RICMS/SC, a segunda suscita dúvidas quanto à tributação do ICMS, especialmente no que tange à remessa das embalagens pelo encomendante.

Algumas soluções de consulta COPAT interpretam que essa saída deve ser obrigatoriamente uma venda, com emissão de nota fiscal com o CFOP 5.102/6.102 e destaque do ICMS. Discordamos dessa interpretação, pois não há acordo comercial específico para as embalagens, o que tornaria o financeiro fictício.

Além disso, a consulente, como empresa do Regime Normal, ao receber as embalagens de um encomendante do Simples Nacional como compra, teria seu crédito de ICMS restrito, enquanto a empresa do Simples tributaria a mesma embalagem duas vezes.

Diante disso, solicitamos esclarecimentos sobre os seguintes pontos:

a)  As notas fiscais das embalagens enviadas à consulente podem ser emitidas com o CFOP 5.901/6.901 (Remessa para industrialização por encomenda) ou 5.949/6.949 (Outra saída de mercadoria ou prestação de serviço não especificado)?

Em caso afirmativo, é possível aplicar o Artigo 27 do Anexo II do R-ICMS/SC, com suspensão do ICMS?

b) Após a industrialização, a consulente pode devolver simbolicamente as embalagens à empresa encomendante com o CFOP 5.902/6.902 (Retorno de mercadoria utilizada na industrialização por encomenda) ou 5.949/6.949 (Outra saída de mercadoria ou prestação de serviço não especificado), aplicando a suspensão do ICMS?

c) A emissão de Nota Fiscal de Venda para a remessa das embalagens, quando não há efetiva operação de venda, não poderia ser interpretada como simulação, considerando que não há transferência de propriedade?

O pedido de consulta foi preliminarmente verificado no âmbito da Gerência competente, conforme determinado pelas Normas Gerais de Direito Tributário de Santa Catarina, aprovadas pelo Dec. nº 22.586/1984.

A autoridade fiscal manifestou-se favoravelmente quanto às condições de admissibilidade, dando-lhe tramitação.

É o relatório, passo à análise.

RICMS/SC/01, artigo 71 do Anexo 6 e artigo 27 do Anexo 2.

RICMS/SC/01, artigo 8º, X, do Anexo 3.

O artigo 71 do Anexo 6 descreve a operação de industrialização por encomenda como aquela em que um estabelecimento encomenda a industrialização de mercadorias, fornecendo matérias-primas, produtos intermediários e materiais de embalagem.

Às saídas de mercadorias remetidas para industrialização, aplica-se a suspensão do imposto (operações internas e interestaduais), conforme art. 27, I, do Anexo 2 (Convênios ICMS 34/90 e 151/94), quando as mercadorias são devolvidas, aplica-se o mesmo tratamento, conforme inciso II do mesmo artigo.

O art. 8º, X, do Anexo 3 difere para a etapa seguinte de circulação o imposto correspondente à parcela do valor acrescido, no retorno da mercadoria recebida para industrialização (tratamento autorizado pelos mesmos convênios mencionados).

Assim, nos estritos termos do artigo 71, para que seja caracterizada a industrialização por encomenda, é necessário que o encomendante forneça as matérias-primas, produtos intermediários e materiais de embalagem. Não todos, conforme ressalva a Resposta de Consulta 15/2024, mas é fundamental que os insumos fornecidos sejam preponderantes, cabendo ao estabelecimento industrializador a aplicação da mão-de-obra e outros insumos secundários ou de menor valor agregado.

Nesse mesmo sentido, os fundamentos da resposta desta Comissão na Consulta 37/2007, sustentam expressamente que na industrialização por encomenda "a mercadoria (inteira ou nas partes que a compõem), seja propriedade de um encomendante que a remeta a um consertador, reparador ou industrializador para o necessário conserto, reparo ou industrialização".

Diante dessas considerações, concluímos que a operação descrita no item “b” da presente consulta não se caracteriza como industrialização por encomenda, constituindo, na verdade, venda de produto industrializado.

Convém observar que a consulente não cita, quais soluções de consulta a COPAT-SC, afirmam que as saídas de embalagens para o fabricante das mercadorias encomendadas deve ser obrigatoriamente uma venda. O que se afirmar nas respostas encontradas e citadas é que, quando o encomendante do produto fornece apenas embalagens ou etiquetas, a saída dos produtos industrializados do estabelecimento do fabricante/consulente é tributada, sem qualquer suspensão ou diferimento do imposto devido.

Se a remessa das embalagens pelo comprador não é decorrente de uma venda, que é a troca de um produto ou serviço por dinheiro, a remessa pode ser feita com CFOP que melhor descrever a operação realizada, sendo vedado o uso do CFOP de industrialização por encomenda, pelos motivos já expostos.

Não havendo um CFOP mais específico, nada impede o uso do 5.949/6.949 (outras saídas de mercadoria ou prestação de serviço não especificados), convém ressaltar que, embora essas embalagens retornem ao comprador das mercadorias junto com os produtos fabricados, que não se aplica a suspensão ou diferimento do imposto devido, aplicável as saídas de mercadorias remetidas para industrialização.

Convém ainda observar, que a circulação jurídica da mercadoria pressupõe a transferência da posse ou da propriedade, no caso em questão, embora a consulente afirme que não houve a transferência da propriedade, o fato gerador do ICMS ocorre tanto na saída quanto no retorno das embalagens.

Responda-se à consulente que a operação descrita em “b”, não se caracteriza como industrialização por encomenda, já que todos os insumos serão fornecidos pelo estabelecimento industrializador, resumindo-se o material remetido pelo encomendante a embalagens, logo, não se aplica a remessa das embalagens e a saída dos produtos fabricados o diferimento e a suspensão do imposto aplicáveis as operações de remessa para industrialização.